Потери в сетях теплоснабжения и ндс. Возмещение убытков в виде стоимости потерь тепловой энергии. налог на прибыль

АРБИТРАЖНЫЙ СУД СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ

620075 г. Екатеринбург, ул. Шарташская, д.4,

www.ekaterinburg.arbitr.ru e-mail: [email protected]

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Арбитражный суд Свердловской области в составе судьи Е.В.Бушуевой, при ведении протокола судебного заседания помощником судьи М.А.Мериновой, рассмотрел дело №А60-8786/2016 по заявлению

Нижнетагильского муниципального унитарного предприятия "Горэнерго" (ИНН 6623053107)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 16 по Свердловской области (ИНН 6623000850)

о признании недействительным решения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Т.В.Улитина, представитель по доверенности №б/н от 06.08.2015; С.П.Головков, адвокат по письменному ходатайству Т.В.Улитиной в порядке передоверия от 28.03.2016,

от заинтересованного лица: И.Б.Белевич, представитель по доверенности от 22.09.2015 №07-19/16794, И.В.Емельянова, представитель по доверенности от 04.12.2015 №07-19/21932, Е.И.Гордиенко, представитель по доверенности от 28.09.2015 №07-19/17142.

Процессуальные права и обязанности разъяснены. Отвода составу суда не заявлено. Ходатайств и заявлений не поступило.

Нижнетагильское муниципальное унитарное предприятие "Горэнерго" (далее – заявитель, НТ МУП «Горэнерго») обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 16 по Свердловской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения от 08.10.2015 №18803/15 об отказе в возмещении частично налога на добавленную стоимость в сумме 11511310 руб. 00 коп., соответствующей части пени и штрафа.

Заявитель уточнил заявленные требования в порядке статьи Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и просит признать недействительными решения от 08.10.2015 №18803/15 об отказе в возмещении частично налога на добавленную стоимость в сумме 11511310 руб. 00 коп., соответствующей части пени и штрафа, решения от 08.10.2015 №18802/15 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 11511310 руб. 00 коп., соответствующей части пени и штрафа.

Заинтересованное лицо представило отзыв, просит в удовлетворении заявленных требований отказать.

Рассмотрев материалы дела, арбитражный суд

УСТАНОВИЛ:

Заинтересованным лицом проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 4 квартал 2014 года, представленной заявителем 13.05.2015.

В уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2014 года общая сумма НДС, заявленная к возмещению, составила 16189321 руб. 00 коп.

В ходе камеральной налоговой проверки заинтересованным лицом проверена обоснованность заявленных налоговых вычетов по НДС.

По результатам проведения камеральной налоговой проверки налоговым органом заявленная к возмещению сумма налога подтверждена частично, а именно в сумме 4678011 руб. (решение о возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению от 24.08.2015 № 18127/15).

Проверкой установлено неправомерное предъявления заявителем к возмещению НДС за 4 квартал 2014 года в сумме 11511310 руб.

В представленной налоговой декларации налогоплательщиком заявлена налоговая база в сумме 322386836 руб., НДС исчислен в сумме 58029630 руб.

В ходе камеральной налоговой проверки установлена налоговая база по операциям реализации товаров (работ, услуг) в сумме 386338556 руб., НДС исчислен к уплате в бюджет в сумме 69540940 руб.

Таким образом, заинтересованным лицом установлено занижение заявителем налоговой базы по операциям реализации товаров (работ, услуг) на сумму 63951720 руб., неполная уплата НДС составила 11511310 руб.

Результаты проверки оформлены актом налоговой проверки от 27.08.2015 №29191/15.

По итогам проверки заинтересованным лицом вынесены решение от 08.10.2015 №18803/15 об отказе в возмещении частично налога на добавленную стоимость в сумме 11511310 руб., решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.10.2015 №18802/15, которым установлено неправомерное предъявление к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года в сумме 11511320 руб. в результате неправомерных действий налогоплательщика, выразившихся в занижении налоговой базы.

Основанием для вынесения указанных решений послужили выводы заинтересованного лица о том, что заявитель необоснованно включил в состав вычетов по НДС экономические неоправданные затраты по технологическим потерям сверх нормы, образующимся при передаче конечным потребителям приобретенной ранее у поставщика тепловой энергии. Данная тепловая энергия не была в полном объеме предъявлена покупателям и не была направлена на получение прибыли, то есть, не использована для деятельности, облагаемой НДС.

Заявитель, не согласившись с указанными решениями, обжаловал их в Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Свердловской области от 30.11.2015 №1409/15 оставлены без изменений решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 16 по Свердловской области от 08.10.2015 №18802/15, 08.10.2015 №18803/15.

Полагая, что решения от 08.10.2015 №18802/15, 08.10.2015 №18803/15 не соответствуют положениям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), нарушают права и интересы заявителя, последний обратился в Арбитражный суд Свердловской области.

Исследовав материалы дела, суд признает заявление подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.

В данном случае происходит передача на возмездной основе права собственности на теплоэнергию, приобретаемую в целях компенсации потерь, как на необходимую составную часть материальных затрат для осуществления обществом деятельности по передаче тепловой энергии, что является объектом налогообложения НДС в соответствии со статьей Налогового кодекса, поэтому налогоплательщик обоснованно воспользовался правом на вычет по НДС.

Поскольку услуги по передаче теплоэнергии являются операциями, облагаемыми налогом на добавленную стоимость, и приобретение теплоэнергии для компенсации сверхнормативных потерь в сетях непосредственно связано с этой деятельностью и осуществляется в силу прямого указания закона, сетевая организация вправе принять к вычету НДС, предъявленный поставщиком энергии.

Указанные выводы согласуются с правовой позицией, изложенной в определении Верховного суда Российской Федерации от 29.07.2015 по делу N 303-КГ15-1752.

При этом суд отмечает, что постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2016 №17-АП-3896/2016-АК установлены схожие фактические обстоятельства и удовлетворены требования НТ МУП «Горэнерго» о признании недействительным решения заинтересованного лица.

Ссылка заинтересованного лица на п. 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» судом не принимается, поскольку его положения не распространяются на спорные правоотношения.

Таким образом, оспариваемые решения являются неправомерными, как противоречащее нормам материального права и нарушающее права налогоплательщика.

На основании изложенного заявленные требования подлежат удовлетворению в полном объеме.

В соответствии со ст. Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате госпошлины подлежат взысканию с заинтересованного лица в пользу заявителя.

Руководствуясь статьями , - , Раздел III. Производство в арбитражном суде первой инстанции по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений > Глава 24. Рассмотрение дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, наделенных федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностных лиц > Статья 201. Решение арбитражного суда по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц" target="_blank">201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. Заявленные требования удовлетворить.

2. Признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 16 по Свердловской от 08.10.2015 №18803/15, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 16 по Свердловской от 08.10.2015 №18802/15 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 11511310 руб. 00 коп., соответствующих пени и штрафа.

Обязать Межрайонную инспекции Федеральной налоговой службы № 16 по Свердловской устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Нижнетагильского муниципального унитарного предприятия "Горэнерго" (ИНН 6623053107).

3. В порядке распределения судебных расходов взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 16 по Свердловской области (ИНН 6623000850) в пользу Нижнетагильского муниципального унитарного предприятия "Горэнерго" (ИНН 6623053107) расходы по уплате государственной пошлины в размере 6000 руб. 00 коп.

4. Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

5. Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение. Апелляционная жалоба также может быть подана посредством заполнения формы, размещенной на официальном сайте арбитражного суда в сети «Интернет» http://ekaterinburg.arbitr.ru.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда http://17aas.arbitr.ru.

Судья Е.В.Бушуева

Суд:

Истцы:

Ответчики:

Ответ: По нашему мнению, сетевая организация вправе принять к вычету НДС, предъявленный поставщиком электроэнергии, при приобретении электроэнергии в целях компенсации технологических потерь при ее передаче по электрическим сетям.

Обоснование: Объектом налогообложения по НДС в том числе признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты (п. 1 ст. 171 НК РФ).

При этом вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Данные налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 172 НК РФ).

В соответствии с п. 3 ст. 32 Федерального закона от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике" величина потерь электрической энергии, не учтенная в ценах на электрическую энергию, оплачивается сетевыми организациями, в сетях которых они возникли, в установленном правилами оптового и (или) розничных рынков порядке. При этом сетевые организации обязаны заключить в соответствии с указанными правилами договоры купли-продажи электрической энергии в целях компенсации потерь в пределах не учтенной в ценах на электрическую энергию величины.

Согласно п. 4 Основных положений функционирования розничных рынков электрической энергии, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 04.05.2012 N 442 "О функционировании розничных рынков электрической энергии, полном и (или) частичном ограничении режима потребления электрической энергии", сетевые организации, приобретающие электрическую энергию (мощность) на розничных рынках для собственных (хозяйственных) нужд и в целях компенсации потерь электрической энергии в принадлежащих им на праве собственности или на ином законном основании объектах электросетевого хозяйства, выступают как потребители.

Согласно разъяснениям ФНС России в Письме от 03.10.2014 N ГД-4-3/20269@, поскольку услуги по передаче электроэнергии являются операциями, облагаемыми НДС, а приобретение электроэнергии для компенсации сверхнормативных потерь в сетях непосредственно связано с этой деятельностью и осуществляется в силу прямого указания закона, сетевая организация вправе принять к вычету НДС, предъявленный поставщиком электроэнергии.

Аналогичной позиции придерживаются и арбитражные суды. Так, в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 17.07.2007 N Ф04-4766/2007(36332-А46-25) отмечено, что использование электроэнергии в технологических процессах неизбежно связано с ее потерями в процессе потребления. Таким образом, оплата потерь, возникающих при передаче электроэнергии для производственных нужд, являлась необходимой платой за приобретение энергии, расходовавшейся на технологические цели. Затраты на оплату потерь электроэнергии были экономически обоснованными, в связи с чем общество обоснованно включило НДС в состав налоговых вычетов.

Аналогичная позиция указана в Постановлениях ФАС Северо-Кавказского округа от 13.03.2014 N А32-34138/2012, ФАС Уральского округа от 08.12.2010 N Ф09-10415/10-С2, от 24.01.2008 N Ф09-11482/07-С2.

При этом ВАС РФ придерживается противоположной позиции. Так, в Определении ВАС РФ от 24.04.2014 N ВАС-996/14 суд пришел к выводу о неправомерном принятии к вычету электросетевой организацией НДС, приходящегося на оплату фактических потерь электрической энергии в электрических сетях при ее транспортировке. Несмотря на то что сетевые организации оплачивают как стоимость поставляемой электрической энергии, так и их фактические потери, возникающие в принадлежащих им объектах сетевого хозяйства, в силу п. 2 ст. 171 НК РФ НДС может быть принят к вычету только в случае последующей перепродажи приобретенного товара либо в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, облагаемых НДС. При отсутствии дальнейшей реализации части приобретенной электроэнергии в виде ее потерь в стоимостном выражении отсутствует и объект обложения налогом на добавленную стоимость, следовательно, принятие к вычету НДС невозможно.

Тем не менее, по нашему мнению, сетевая организация вправе принять к вычету НДС, предъявленный поставщиком электроэнергии, при приобретении электроэнергии для компенсации технологических потерь при ее передаче по электрическим сетям.

Вправе ли сетевая организация принять к вычету суммы НДС, уплаченные при приобретении электроэнергии в целях компенсации технологических потерь, возникающих при ее передаче по электрическим сетям?

Спрашивает Надежда:

Многоквартирный дом имеет автономную систему отопления - котельную. Она принадлежит нашей организации. В указанном доме находятся нежилые помещения, которые также принадлежат нам на праве собственности.
У организации отсутствует статус теплоснабжающей организации, и мы тепловую энергию не продаем. Заключили договор с управляющей домом компанией, по условиям которого данная компания компенсирует нам затраты, связанные с обеспечением здания (общего имущества и жилых помещений) тепловой энергией. Компенсация определена в фиксированной сумме.
Правильно ли мы понимаем, что можно не облагать НДС получаемые суммы компенсации от управляющей компании? Ведь если бы у нас отсутствовали договорные отношения с управляющей компанией, то взыскиваемые по суду с жильцов дома суммы за потребленное тепло, как неосновательное обогащение, не облагались бы НДС.

Согласно подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги), в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Таким образом, неважно, как документально оформлены отношения между сторонами. Для целей НДС главное, чтобы был факт реализации товаров (работ, услуг) и оплата была связана с этой реализацией.

Из условий заключенного договора следует, что организация получает компенсацию по расходам, связанным с обеспечением тепловой энергией всего здания. То есть жильцы многоквартирного дома потребляют тепловую энергию, произведенную в котельной организации. В целях налогообложения услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ). Следовательно, организация оказывает жильцам услугу по теплоснабжению их квартир.

Оказание услуг одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе считается реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ). В рассматриваемой ситуации услуга по теплоснабжению здания является возмездной. Ведь за выработку энергии, потребленной жильцами, компания получает компенсацию. Таким образом, организация фактически производит продажу жильцам тепловой энергии и является для них теплоснабжающей организацией (п. 11 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2010 № 190-ФЗ «О теплоснабжении»). Как сказано в постановлении АС Волго-Вятского округа от 27.10.2015 № Ф01-3656/2015, для признания организации в качестве теплоснабжающей необходимы наличие у нее произведенного ресурса для продажи его потребителям, а также нахождение в ее владении на законном основании необходимого оборудования.

Тот факт, что продажа тепловой энергии происходит не по договору теплоснабжения и не по регулируемым ценам, для целей налогообложения значения не имеет. В соответствии с п. 3 ст. 2 ГК РФ к налоговым отношениям гражданское законодательство не применяется.

Отметим, что при отсутствии договора теплоснабжения и взыскании через суд сумм неосновательного обогащения в виде потребленной жильцами тепловой энергии данные суммы облагаются НДС. Так, АС Северо-Западного округа в постановлении от 18.02.2016 по делу № А56-18113/2015 рассмотрел ситуацию, когда предприятие осуществляло бездоговорное потребление тепловой энергии. Компания - поставщик тепла обратилась в суд с иском о взыскании с предприятия неосновательного обогащения в виде стоимости бездоговорного потребления тепловой энергии с учетом НДС. Суд указал, что бездоговорным считается потребление тепловой энергии без заключения в установленном порядке договора теплоснабжения (п. 29 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2010 № 190-ФЗ). Согласно п. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.02.98 № 30 «Обзор практики разрешения споров, связанных с договором энергоснабжения» отсутствие договорных отношений не освобождает потребителя от обязанности возместить стоимость отпущенной ему тепловой энергии.

Поскольку предприятие получило тепловую энергию, оно в соответствии с нормами НК РФ обязано уплатить компании - поставщику энергии НДС в составе покупной цены. Тот факт, что стоимость потребленной тепловой энергии в отсутствие заключенного договора теплоснабжения взыскивается в порядке неосновательного обогащения, не освобождает компанию-поставщика от обязанности дополнительно к стоимости бездоговорного потребления предъявить к оплате соответствующую сумму НДС. В данном случае бездоговорное потребление тепловой энергии признается облагаемой НДС операцией согласно п. 1 ст. 146 НК РФ. Поэтому компания-поставщик обоснованно выставила счета-фактуры на оплату фактически потребленной предприятием тепловой энергии с учетом НДС.

Аналогичные выводы содержатся и в постановлении АС Северо-Западного округа от 24.11.2015 по делу № А26-447/2015 в отношении бездоговорного потребления электроэнергии (Определением Верховного суда РФ от 23.03.2016 № 307-КГ16-1324 отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам).

А в деле, рассмотренном АС Московского округа в постановлении от 07.09.2015 № Ф05-9021/2015, суд признал правомерным начисление НДС на сумму неосновательного обогащения за период незаконного использования имущества. Он указал, что неосновательное обогащение по настоящему делу представляет собой арендную плату за пользование оборудованием, а для целей налогообложения - операцию по реализации услуг, облагаемую НДС.

Итак, поскольку сумма компенсации, получаемая компанией по договору с управляющей компанией, связана с оплатой поставляемой жильцам тепловой энергии, она на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ подлежит обложению НДС.

Заявлен о взыскании убытков в виде стоимости потерь тепловой энергии. Как следует из материалов дела, между теплоснабжающей организацией и потребителем заключен договор теплоснабжения, которому теплоснабжающая организация (далее - истец) обязалась подавать потребителю (далее - ответчик) через присоединенную сеть транспортирующего предприятия на границе балансовой принадлежности тепловую энергию в горячей воде, а ответчик - своевременно ее оплачивать и исполнять иные обязательства, предусмотренные договором. Граница раздела ответственности по эксплуатационному обслуживанию сетей установлена сторонами в приложении к договору - в акте разграничения балансовой принадлежности тепловых сетей и эксплуатационной ответственности сторон. названному акту точкой поставки является тепловая камера, а участок сети от этой камеры до объектов ответчика находится в его эксплуатации. Пунктом 5.1 договора стороны предусмотрели, что количество полученной тепловой энергии и израсходованного теплоносителя определяется на границах балансовой принадлежности, установленной приложением к договору. Потери тепловой энергии на участке теплосети от границы раздела до узла учета относятся на ответчика, при этом величина потерь определяется в соответствии с приложением к договору.

Удовлетворяя исковые требования, суды нижестоящих инстанций установили: сумма убытков составляет стоимость потерь тепловой энергии на участке сети от тепловой камеры до объектов ответчика. Учитывая, что этот участок сети находился в эксплуатации ответчика, обязанность по оплате этих потерь судами правомерно возложена на него. Доводы ответчика сводятся к отсутствию у него установленной законом обязанности компенсировать потери, которые должны быть учтены в тарифе. Между тем такое обязательство ответчик принял на себя добровольно. Суды, отклоняя это возражение ответчика, установили также, что в тариф истца не включены стоимость услуг по передаче тепловой энергии, а также стоимость потерь на спорном участке сети. вышестоящей инстанции подтвердил: суды сделали правильный вывод о том, что не было оснований полагать, что спорный участок сети являлся бесхозяйным и, как следствие, не было оснований для освобождения ответчика от оплаты тепловой энергии, потерянной в его сети.

Из приведенного примера усматривается, что необходимо различать балансовую принадлежность тепловых сетей и эксплуатационную ответственность по содержанию и обслуживанию сетей. Балансовая принадлежность тех или иных систем теплоснабжения означает наличие у владельца права собственности на эти объекты либо иного вещного права (например, права хозяйственного ведения, права оперативного управления или права аренды). В свою очередь, эксплуатационная ответственность возникает только на основании договора в виде обязанности по содержанию и обслуживанию тепловых сетей, тепловых пунктов и других сооружений в работоспособном, технически исправном состоянии. И, как следствие, на практике нередки случаи, когда в судебном порядке приходится урегулировать разногласия, возникающие между сторонами при заключении договоров, регламентирующих отношения по снабжению потребителей теплоэнергией. В качестве иллюстрации можно привести следующий пример.

Заявлен об урегулировании разногласий, возникших при заключении договора оказания услуг по передаче тепловой энергии. Сторонами по договору являются теплоснабжающая организация (далее - истец) и теплосетевая организация как владелец тепловых сетей на основании договора аренды имущества (далее - ответчик).

Истец, обращаясь в , предложил пункт 2.1.6 договора изложить в следующей редакции: "Фактические потери тепловой энергии в трубопроводах ответчика определяются истцом как разница между объемом тепловой энергии, поставленной в тепловую сеть, и объемом тепловой энергии, потребленной присоединенными энергопринимающими устройствами потребителей. До проведения ответчиком энергоаудита тепловых сетей и согласования его результатов с истцом в соответствующей части фактические потери в тепловых сетях ответчика принимаются равными 43,5% величины суммарных фактических потерь (фактические потери на паропроводе истца и во внутриквартальных сетях ответчика)".

Первой инстанции принял пункт 2.1.6 договора в редакции ответчика, которой "фактические потери тепловой энергии - фактические потери тепла с поверхности изоляции трубопроводов тепловых сетей и потери с фактической утечкой теплоносителя из трубопроводов тепловых сетей ответчика за расчетный период определяются истцом по согласованию с ответчиком расчетным путем в соответствии с действующим законодательством". Апелляционная и кассационная инстанции согласились с выводом суда. Отклоняя редакцию истца по названному пункту, суды исходили из того, что фактические потери способом, предложенным истцом, определены быть не могут, поскольку у конечных потребителей тепловой энергии, каковыми являются многоквартирные жилые дома, отсутствуют общедомовые приборы учета. Предложенный истцом объем тепловых потерь (43,5% общего объема потерь тепловой энергии в совокупности сетей до конечных потребителей) суды посчитали необоснованным и завышенным.

Надзорная инстанция сделала вывод: принятые по делу не противоречат нормам законодательства, регулирующим отношения в сфере передачи тепловой энергии, в частности подпункту 5 п. 4 ст. 17 Закона о теплоснабжении. Истец не оспаривает, что спорным пунктом определяется объем не нормативных потерь, учитываемых при утверждении тарифов, а сверхнормативных, объем или принцип определения которых должны быть подтверждены доказательствами. Поскольку судам первой и апелляционной инстанций такие доказательства не представлены, пункт 2.1.6 договора правомерно принят в редакции ответчика.

Анализ и обобщение по спорам, связанным со взысканием убытков в виде стоимости потерь тепловой энергии, свидетельствует о необходимости установления императивных норм, регулирующих порядок покрытия (возмещения) убытков, возникающих в процессе передачи энергии потребителям. Показательно в этом отношении сравнение с розничными рынками электрической энергии. Сегодня отношения по определению и распределению потерь в электрических сетях на розничных рынках электрической энергии регулируются Правилами недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии, утв. Постановлением Правительства РФ от 27 декабря 2004 г. N 861, Приказами ФСТ России от 31 июля 2007 г. N 138-э/6, от 6 августа 2004 г. N 20-э/2 "Об утверждении Методических указаний по расчету регулируемых тарифов и цен на электрическую (тепловую) энергию на розничном (потребительском) рынке".

С января 2008 г. потребители электрической энергии, расположенные на территории соответствующего субъекта Федерации и принадлежащие к одной группе независимо от ведомственной принадлежности сетей, оплачивают услуги по передаче электрической энергии по одинаковым тарифам, которые подлежат расчету котловым методом. В каждом субъекте Федерации регулирующим органом устанавливается "единый котловой тариф" на услуги по передаче электрической энергии, в соответствии с которым потребители рассчитываться с той сетевой организацией, к которой они присоединены.

Можно выделить следующие особенности "котлового принципа" тарифообразования на розничных рынках электрической энергии:

• - выручка сетевых организаций не зависит от количества передаваемой электрической энергии через сети. Другими словами, утвержденный тариф призван компенсировать сетевой организации затраты на содержание электрических сетей в работоспособном состоянии и их эксплуатации в соответствии с требованием безопасности;
• - возмещению подлежит только норматив технологических потерь в пределах утвержденного тарифа. В соответствии с пунктом 4.5.4 Положения о Министерстве энергетики Российской Федерации, утв. Постановлением Правительства РФ от 28 мая 2008 г. N 400, Минэнерго России наделено полномочиями по утверждению нормативов технологических потерь электроэнергии и осуществляет их посредством предоставления соответствующей государственной услуги.

Необходимо учитывать, что нормативные технологические потери в отличие от фактических потерь являются неизбежными и, соответственно, не зависят от надлежащего содержания электрических сетей.

Сверхнормативные потери электрической энергии (сумма, превышающая фактические потери над нормативом, принятым при установлении тарифа) составляют убытки сетевой организации, допустившей эти превышения. Нетрудно заметить: такой подход стимулирует сетевую организацию содержать надлежащим образом объекты электросетевого хозяйства.

Достаточно часто встречаются случаи, когда для обеспечения процесса передачи энергии необходимо заключать несколько договоров оказания услуг по передаче энергии, поскольку участки присоединенной сети принадлежат разным сетевым организациям и иным владельцам. При таких обстоятельствах сетевая организация, к которой присоединены потребители, как "держатель котла" обязана заключить договоры оказания услуг по передаче энергии со всеми своими потребителями с обязательством урегулировать отношения со всеми прочими сетевыми организациями и иными владельцами сетей. Для получения каждой сетевой организацией (равно как и иным владельцам сетей) положенной ей необходимой экономически обоснованной валовой выручки регулирующим органом наряду с "единым котловым тарифом" каждой паре сетевых организаций утверждается индивидуальный тариф взаиморасчетов, по которому сетевая организация - "держатель котла" должна передать другой экономически обоснованную выручку за услуги по передаче энергии по принадлежащим ей сетям. Другими словами, сетевая организация - "держатель котла" обязана распределить полученную от потребителя плату за передачу электроэнергии между всеми сетевыми организациями, участвующими в процессе ее передачи. Расчет как "единого котлового тарифа", предназначенного для расчета потребителей с сетевой организацией, так и индивидуальных тарифов, регулирующих взаиморасчеты между сетевыми организациями и иными владельцами, производится в соответствии с правилами, утвержденными Приказом ФСТ России 6 августа 2004 г. N 20-э/2. 23/01/2014 19:39 23/01/2014 18:19

__________________

О.А. Мясников,
налоговый юрист, к.ю.н.

Каждая отрасль производства имеет характерные особенности, которые проявляются и в сфере налоговых правоотношений. Как показывает анализ арбитражной практики, одними из самых сложных являются вопросы, связанные с исчислением и уплатой НДС предприятиями электроэнергетики.

1. Проблемы определения налоговой базы по НДС

1.1. Надо ли включать в налоговую базу по НДС сумму тарифного небаланса в регулируемом секторе федерального оптового рынка электрической энергии (мощности)

Обобщение судебной практики показывает, что одними из самых распространенных являются споры о включении в налоговую базу по НДС сумм тарифного небаланса в регулируемом секторе федерального (общероссийского) оптового рынка электрической энергии (мощности) (ФОРЭМ).

В частности, налоговые органы делают выводы о занижении налоговой базы на сумму тарифного небаланса, возникающего в связи с отпуском электроэнергии покупателям по более низким ценам по сравнению с ценами, установленными государством для поставщиков электроэнергии [см. в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 02.04.2008 N Ф04-1655/2008(1912-А27-14; ФАС Уральского округа от 26.02.2008 N Ф09-632/08-С2].

Однако суды при принятии решений по налоговым спорам исходят из того, что налогоплательщик обязан исчислить НДС по установленному тарифу с того количества электроэнергии (мощности), которое отражено в сводном акте учета.

Электрическая энергия является специфическим товаром. Поставщики поставляют электроэнергию не конкретному конечному покупателю, а в сеть Единой энергетической системы России (ЕЭС России). Покупатели получают электроэнергию не от определенного поставщика, а непосредственно из сетей ЕЭС России.

Таким образом, на момент составления генерирующей компанией сводного акта учета энергии (мощности), отпущенной в сеть ЕЭС России, при отсутствии счета-извещения оператора оптового рынка невозможно установить факт отгрузки электроэнергии конкретному конечному потребителю.

В силу п. 13 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются вышеуказанные цены (тарифы).

На основании ст. 1 Федерального закона от 14.04.1995 N 41-ФЗ "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации" ФОРЭМ - сфера обращена электрической энергии и мощности в рамках ЕЭС России в границах единого экономического пространства Российской Федерации с участием крупных производителей и крупных покупателей электрической энергии, получивших статус субъектов оптового рынка и действующих на основе правил оптового рынка.

Так, в соответствии с п. 6 и 7 Инструкции о порядке расчета стоимостного баланса федерального (общероссийского) оптового рынка электрической энергии (мощности) (ФОРЭМ) при установлении тарифов на электрическую энергию (мощность), отпускаемую с ФОРЭМ, утвержденной постановлением ФЭК России от 21.01.2000 N 4/6, если стоимостный баланс оптового рынка является дефицитным, тарифы для потребителей могут быть пересмотрены; в случае невозможности обеспечения в текущем периоде регулирования бездефицитности стоимостного баланса оптового рынка ФЭК России принимает решение о порядке учета этого дефицита средств при регулировании тарифов в будущие периоды. При таких условиях моментом определения налоговой базы по НДС с этой суммы будет тот налоговый период, в котором она будет учтена при установлении тарифов.

Стоимостный небаланс регулируемого сектора ФОРЭМ возникает, когда в отдельные периоды регулирования совокупная стоимость поставки электроэнергии всеми поставщиками электроэнергии (мощности) в регулируемом секторе ФОРЭМ, рассчитанная по индивидуальным тарифам поставщиков, превышает совокупную стоимость покупки электроэнергии всеми покупателями, рассчитанную по соответствующим тарифам покупателей.

С учетом вышеизложенного в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 18.03.2008 N А13-737/2007, от 03.03.2008 N А42-1074/2007; ФАС Волго-Вятского округа от 01.10.2007 N А29-6791/2006а; ФАС Западно-Сибирского округа от 02.04.2008 N Ф04-1656/2008(1913-А27-14); ФАС Уральского округа от 18.02.2008 N Ф09-379/08-С2, от 12.02.2008 N Ф09-238/08-С2, от 10.01.2008 N Ф09-10866/07-С2 суды делают выводы об отсутствии у налоговых органов оснований для отказа организации в уменьшении налоговой базы по НДС на сумму тарифного небаланса.

Поставщик электроэнергии обязан руководствоваться для целей налогообложения государственной регулируемой ценой, по которой производится фактическая реализация электроэнергии конкретному потребителю. В качестве выручки нельзя признавать для целей налогообложения сумму отрицательного стоимостного небаланса, поскольку она не соответствует критериям, установленным для налогооблагаемой выручки: она не связана с реализацией товаров (работ, услуг) и не имеется возможности ее получения. Данная правовая позиция приведена в постановлениях ФАС Северо-Кавказского округа от 12.03.2008 N Ф08-1018/08-370А, от 19.02.2008 N Ф08-502/08-167А.

1.2. Следует ли включать в налоговую базу по НДС суммы дотаций и субвенций из бюджета на покрытие убытков от применения государственных регулируемых цен

В ряде случаев налоговые органы требуют включать в налоговую базу по НДС субсидии, полученные организацией из бюджета и связанные с частичным финансированием органом местного самоуправления стоимости коммунальных услуг (в том числе электроэнергии), потребляемых населением. Подобные претензии налоговых органов отражены в постановлениях ФАС Уральского округа от 07.06.2006 N Ф09-4706/06-С2; ФАС Западно-Сибирского округа от 25.12.2006 N Ф04-7755/2006(28590-А03-14), от 25.04.2006 N Ф04-1543/2006(21806-А67-29).

При этом налоговые органы полагают, что предприятия не оказывают населению коммунальные услуги, а оплачивают НДС производителям этих услуг за счет средств, полученных от потребителей коммунальных услуг, а также за счет сумм, поступивших из бюджета в виде субсидий.

В подобных ситуациях налогоплательщики заключают договоры на предоставление коммунальных услуг с ресурсоснабжающими организациями и с организациями, оказывающими жилищно-эксплуатационные услуги. В дальнейшем налогоплательщики реализуют эти услуги населению по государственным регулируемым ценам.

При разрешении данной категории споров суды руководствуются следующим. Согласно п. 2 ст. 154 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2008 года) при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации. На это, в частности, указано в постановлениях ФАС Уральского округа от 26.03.2007 N Ф09-1891/07-С3, от 15.01.2007 N Ф09-11730/06-С2, от 09.01.2007 N Ф09-11475/06-С2.

Вышеуказанные средства, выделяемые налогоплательщикам из бюджета для возмещения фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен на товары (работы, услуги), не включаются в налоговую базу для целей исчисления НДС, так как получение этих средств не связано с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг).

Арбитражные суды указывают, что предприятия не должны включать в налоговую базу по НДС суммы дотаций, поступающих из бюджета на покрытие убытков (компенсацию затрат).

Например, в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 27.02.2007 N Ф08-621/2007-267А отмечено, что общество обоснованно не включило в налоговую базу по исчислению НДС средства, полученные из бюджета в счет возмещения убытков от электроснабжения населения, поскольку из смысла подпункта 2 п. 1 ст. 162 НК РФ не следует, что эти суммы можно включать в налогооблагаемую базу по данному виду налога [такие средства нельзя расценивать как полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)].

Схожий подход к решению рассматриваемого вопроса прослеживается и в постановлении Президиума ВАС РФ от 08.02.2005 N 11708/04; определении ВАС РФ от 22.08.2008 N 2082/08; постановлениях ФАС Московского округа от 15.03.2007 N КА-А40/546-07; ФАС Северо-Западного округа от 20.03.2008 N А05-5719/2007; ФАС Волго-Вятского округа от 16.04.2007 N А38-1906-17/201-2006; ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.02.2008 N А33-34293/05-Ф02-7283/06, от 13.02.2008 N А33-7744/07-Ф02-332/08, от 10.01.2008 N А33-14544/06-Ф02-9589/07, от 29.11.2007 N А33-5205/06-Ф02-8936/07; ФАС Уральского округа от 09.10.2007 N Ф09-8251/07-С2, от 16.08.2007 N Ф09-6433/07-С2.

Аналогичный подход применяется и к организациям, реализующим товары (работы, услуги) по льготным тарифам и получающим в связи с этим субвенции на закупку топлива (определение ВАС РФ от 14.12.2007 N 15928/07, постановление ФАС Дальневосточного округа от 03.08.2007 N Ф03-А24/07-2/2387).

Читателям журнала следует обратить внимание на то, что Федеральный закон от 29.11.2007 N 284-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" изложил абзацы второй и третий п. 2 ст. 154 НК РФ в следующей редакции: "При реализации товаров (работ, услуг) с учетом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Суммы субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются".

С принятием вышеприведенных поправок в НК РФ количество судебных споров по анализируемой проблеме, по нашему мнению, должно сократиться.

1.3. Надо ли включать в налоговую базу по НДС суммы повышенной платы за превышение договорных величин энергопотребления

Арбитражные суды подчеркивают, что обложению НДС подлежит выручка, полученная организацией от потребителей в оплату электроэнергии, потребленной сверх величин, определенных в договоре (повышенная плата).

В частности, по одному из споров суд признал правомерным привлечение налогоплательщика к ответственности за неуплату НДС, которая возникла в связи с исключением из налоговой базы сумм выручки, полученных от потребителей в оплату электроэнергии, потребленной сверх величин, определенных в договоре (повышенная плата).

В ходе встречных проверок налоговый орган установил, что этот налог принят у потребителей энергии к вычету в полном объеме, а перерасчетов с покупателями энергии и возврата им сумм налога общество не производило.

Данные выводы сделаны в постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 21.12.2006 N А43-14347/2005-11-498, от 07.12.2006 N А43-14347/2005-11-498, от 14.03.2006 N А43-11947/2005-36-443.

1.4. Надо ли включать в налоговую базу по НДС суммы штрафов и пени за превышение лимитов потребления электроэнергии

Налоговые органы иногда делают выводы о том, что предприятие во исполнение п. 2 ст. 153 НК РФ должно включать в налогооблагаемую базу по НДС суммы выручки, которая получена от продажи электроэнергии сверх договорной величины и к которой относятся санкции за превышение лимитов потребления электроэнергии.

Между тем законодательство о налогах и сборах не содержит положений о включении в налогооблагаемую базу по НДС сумм начисленных санкций, уплаченных за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров.

Штрафные санкции в гражданско-правовых отношениях не являются реализацией товаров (работ, услуг) в смысле, придаваемом этому понятию ст. 38 НК РФ, то есть не являются объектами обложения НДС, перечисленными в ст. 146 настоящего Кодекса.

Спорные денежные суммы считаются штрафом за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров на поставку электрической энергии для промышленных и непромышленных потребителей. При таких обстоятельствах суды приходят к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для начисления предприятиям спорных сумм НДС.

Статья 162 НК РФ не содержит положений об увеличении налоговой базы по НДС на сумму штрафов и пени. Проценты (пеня) уплачиваются сверх цены товара и не связаны с расчетами по реализации товаров (работ, услуг). Так, по одному из споров суд указал, что спорная сумма получена ОАО "Хабаровскэнерго" во исполнение судебных решений о взыскании в пользу общества процентов (пеней) за несвоевременную оплату полученной контрагентами электрической энергии (постановление ФАС Дальневосточного округа от 12.04.2006 N Ф03-А73/06-2/671).

Аналогичные выводы сделаны в постановлениях ФАС Уральского округа от 06.03.2008 N Ф09-1104/08-С2, от 19.03.2007 N Ф09-1687/07-С2; ФАС Поволжского округа от 27.01.2006 N А06-2024У/4-21/05.

2. Сложные ситуации, связанные с реализацией права на вычет НДС

2.1. Проблемы возмещения НДС предприятиями, получающими дотации из бюджета на покрытие убытков от применения государственных регулируемых цен

В ряде случаев предприятия электроэнергетики получают из бюджета средства на покрытие убытков, связанных с реализацией ими работ и услуг по государственным регулируемым ценам либо с применением льгот, предоставляемых законодательством отдельным потребителям.

Налоговые органы считают, что поскольку уплата НДС в таких случаях производится за счет средств, поступивших из бюджета в виде субсидий, то предприятие не несет реальных затрат по уплате НДС, в связи с чем право на возмещение этого налога у него отсутствует. Такие претензии оказались предметом судебного рассмотрения в постановлениях ФАС Уральского округа от 04.03.2008 N Ф09-1006/08-С2; ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.09.2007 N А33-7488/06-Ф02-6909/07.

Между тем суды решают этот вопрос иначе, ссылаясь на ст. 176 НК РФ, согласно которой если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику.

Каких-либо ограничений вышеуказанных прав организаций, реализующих товары (работы, услуги) по регулируемым ценам и получающих в связи с этим дотации, НК РФ не установлено. Кроме того, суды указывают на то, что не имеется доказательств выделения вышеназванных дотаций непосредственно для возмещения сумм НДС.

Данные выводы сделаны в постановлениях ФАС Московского округа от 08.05.2007 N КА-А40/3318-07; ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.01.2008 N А33-7811/07-Ф02-9870/07, от 10.01.2008 N А33-14544/06-Ф02-9589/07, от 24.10.2007 N А33-14657/06-Ф02-8172/07, от 19.09.2007 N А33-7428/06-Ф02-6484/07, от 18.09.2007 N А33-6773/06-Ф02-6418/07; ФАС Поволжского округа от 14.02.2008 N А49-3457/07; ФАС Уральского округа от 23.05.2007 N Ф09-3762/07-С2.

2.2. Вправе ли организация получить вычет суммы НДС, приходящейся на технологические потери

Налоговые органы нередко отказывают организациям в праве на вычет НДС, поскольку обязательным условием для принятия к вычету НДС по приобретенным товарам (электроэнергии) является их использование для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС. По мнению налоговых органов, экономически не обоснованные расходы по технологическим потерям, включенные в стоимость электроэнергии, не использовались при осуществлении операций, облагаемых НДС. Подобный спор был предметом судебного разбирательства в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 27.09.2006 N Ф04-6119/2006(26612-А27-15).

Однако суды отмечают, что организациями правомерно, с соблюдением требований ст. 171 и 172 НК РФ были предъявлены налоговые вычеты по НДС, приходившемуся на технологические потери. Несоответствие размера технологических потерь электрической и тепловой энергии, предусмотренных при установлении тарифов, фактически сложившейся величине технологических потерь организации не служит основанием для восстановления спорной суммы НДС, принятой налогоплательщиком к вычету и приходящейся на разницу между размером фактически понесенных и размером установленных технологических потерь электрической и тепловой энергии. На это, в частности, указано в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 11.05.2007 N Ф03-А51/07-2/974.

В другой ситуации, ставшей предметом судебного разбирательства в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 17.07.2007 N Ф04-4766/2007(36332-А46-25), было указано, что вся электроэнергия, полученная обществом, была использована на технологические цели в производственном процессе в соответствии с условиями заключенного договора электроснабжения. Использование электроэнергии в технологических процессах неизбежно связано с ее потерями в процессе потребления. Таким образом, оплата потерь, возникающих при передаче электроэнергии для производственных нужд, являлась необходимой платой за приобретение энергии, расходовавшейся на технологические цели. Затраты на оплату потерь электроэнергии были экономически обоснованными, в связи с чем общество обоснованно включило НДС в состав налоговых вычетов.

2.3. Как подтвердить право на вычет НДС с сумм компенсации потерь электрической энергии

Иногда налоговые органы запрещают принимать к вычету суммы НДС, уплаченные при приобретении электроэнергии в целях компенсации технологических потерь, возникающих при ее передаче по электрическим сетям.

В таких ситуациях налоговые органы считают, что у организации отсутствует право на применение вычета по НДС, так как товар (электроэнергия) реально не приобретался и не реализовывался, поскольку фактически оплачивались потери электроэнергии, которые не могут в дальнейшем использоваться для осуществления операций, облагаемых НДС; при этом действительные услуги по передаче электроэнергии организацией не оказывались.

Между тем арбитражные суды придерживаются другого подхода, отмечая следующее. Согласно п. 3 ст. 32 Федерального закона от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике" величина потерь электрической энергии, не учтенная в ценах на электрическую энергию, оплачивается сетевыми организациями, в сетях которых они возникли, в установленном правилами оптового и (или) розничных рынков порядке. При этом сетевые организации обязаны заключить в соответствии с указанными правилами договоры купли-продажи электрической энергии в целях компенсации потерь в пределах не учтенной в ценах на электрическую энергию величины.

Так, в постановлении ФАС Уральского округа от 24.01.2008 N Ф09-11482/07-С2 отмечено, что в адрес налогоплательщика была поставлена электрическая энергия в счет компенсации за технологический расход (потери) по установленному тарифу. Поэтому суд отклонил доводы налогового органа об отсутствии у налогоплательщика обязательного договора купли-продажи электроэнергии, неправомерности затрат общества на приобретение несуществующего товара, неоказании им услуг по передаче электроэнергии.

Кроме того, само по себе отсутствие на проверяемый момент утвержденного компетентным органом положения о нормах потерь электроэнергии не свидетельствовало о завышении налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС.

Поскольку налогоплательщиком были выполнены все условия для применения налоговых вычетов, установленные ст. 171 и 172 НК РФ, суд сделал вывод об отсутствии у налогового органа оснований для непринятия вычетов по НДС.

Аналогичная правовая позиция приведена в постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 18.08.2006 N А17-4770/5-2005, ФАС Центрального округа от 20.01.2006 N А14-6288/2005211/34.

3. Анализ других налоговых споров в области электроэнергетики

3.1. Проблемы подтверждении статуса энергоснабжающей организации и правовой природы операций по реализации электроэнергии

На практике налогоплательщики заключают договоры на отпуск и потребление электроэнергии, в соответствии с которыми они фактически являются субабонентами, так как поставщик энергии - абонент энергоснабжающей организации.

Налоговые органы отказывают в возмещении НДС, указывая на то, что операция по передаче налогоплательщику электроэнергии от поставщика не облагается НДС, поскольку поставщик не является энергоснабжающей организацией и соответственно счета-фактуры по электроэнергии неэнергоснабжающей организацией не выставляются.

Между тем суды не соглашаются с данными доводами налоговых органов и указывают следующее. Согласно ст. 1 Федерального закона от 14.04.1995 N 41-ФЗ энергоснабжающая организация - это хозяйствующий субъект, осуществляющий продажу потребителям произведенной или купленной электрической и (или) тепловой энергии.

На основании ст. 545 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) абонент может передавать энергию, принятую им от энергоснабжающей организации через присоединенную сеть, другому лицу (субабоненту) только с согласия энергоснабжающей организации. При этом абонент выступает в вышеуказанном случае по отношению к субабоненту как энергоснабжающая организация и соответственно между абонентом и субабонентом заключается договор на передачу электроэнергии. Следовательно, поставщик энергии как хозяйствующий субъект, осуществляющий продажу купленной электрической энергии, является энергоснабжающей организацией.

Электроэнергия, будучи объектом гражданских прав, относится к движимому имуществу, в отношении которого в соответствии с п. 1 ст. 539 ГК РФ может быть заключен договор энергоснабжения.

В связи с этим суды признают несостоятельными доводы налоговых органов о том, что операции по реализации электроэнергии организациям не являются операциями по реализации товаров для целей НДС. Поэтому организация вправе применить налоговые вычеты (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.10.2007 N А19-3286/07-30-Ф02-7751/07).

3.2. Проблемы подтверждения факта принятия электроэнергии к учету

В ряде случаев налоговые органы отказывают предприятиям в возмещении НДС, мотивируя это тем, что отсутствуют доказательства принятия энергоресурсов к учету. Подобные претензии содержатся, например, в постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.10.2007 N А33-6774/06-Ф02-6612/07, от 18.09.2007 N А33-6771/07-Ф02-6427/07.

Однако суды отклоняют подобные доводы, отмечая следующее. В соответствии с условиями договоров, заключенных предприятием с ресурсоснабжающими организациями, предусмотрено определение объема потребленных ресурсов на основании снятия показаний приборов учета.

Учитывая особенности приобретаемого товара и специфику исполнения договоров энергоснабжения, суды не принимают во внимание ссылки налоговых органов на отсутствие у налогоплательщика документов, подтверждающих прием к учету приобретаемых ресурсов.

Данные выводы сделаны в постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.01.2008 N А33-7811/07-Ф02-9870/07, от 29.11.2007 N А33-5205/06-Ф02-8936/07.

3.3. Сложные вопросы применения налоговой ставки в размере 0% при экспорте электроэнергии

С серьезными проблемами сталкиваются организации, поставляющие электроэнергию на экспорт.

В ряде случаев налоговые органы полагают, что услуги таможенных брокеров, а также услуги по оптимизации электрических режимов непосредственно связаны с реализацией электроэнергии на экспорт и подлежат обложению НДС по ставке в размере 0% на основании подпункта 2 п. 1 ст. 164 НК РФ. Поэтому организации не вправе требовать возмещения из бюджета НДС, уплаченного контрагентам по ставке в размере 18% в составе цены этих услуг в нарушение ст. 3, 168 и 169 НК РФ.

В то же время суды указывают, что перечень подпадающих под действие подпункта 2 п. 1 ст. 164 НК РФ услуг не является исчерпывающим и не ограничен только услугами по организации и осуществлению перевозочного процесса.

Таким образом, вывоз товаров, в том числе электроэнергии, за пределы таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта невозможен без осуществления процедуры декларирования, которая непосредственно связана с реализацией товара на экспорт и является обязательным условием легальности экспорта.

При этом для целей налогообложения не имеет правового значения, до или после физического вывоза конкретного товара допускается либо предписывается производить его декларирование по таможенным правилам. Данные выводы сделаны в постановлениях Президиума ВАС РФ от 19.02.2008 N 12371/07; ФАС Московского округа от 30.05.2007 N КА-А40/3073-07, от 05.10.2007 N КА-А40/10092-07-П, от 17.10.2006 N КА-А40/9790-06.

В иной ситуации налоговый орган оспорил обоснованность применения ставки НДС в размере 0% по операциям поставки электроэнергии на основании контракта с филиалом российского юридического лица (а не с иностранным юридическим лицом).

Однако в постановлении Президиума ВАС РФ от 03.10.2006 N 7057/06 указано, что при разрешении спора надлежало учитывать особенности правового регулирования экономических взаимоотношений хозяйствующих субъектов Российской Федерации и Республики Казахстан, предусмотренные в Соглашении от 09.10.2000 между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан о принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле, действие которого распространяется на хозяйствующих субъектов (налогоплательщиков) государств. Филиал российской компании являлся плательщиком НДС в соответствии с законодательством Республики Казахстан, соответственно операции признавались экспортными, облагаемыми НДС по ставке в размере 0%.